بنود التنزيلات مثار الخلاف بين المحاسبة والضريبة:-

التنزيلات :
بنود التنزيلات مثار الخلاف بين المحاسبة والضريبة:-
يرجع سبب الخلاف إلى اختلاف مفهوم الدخل بين الطرفين ويرجع سبب اختلاف مفهوم الدخل إلى :-
• عدم الاعتراف بأن بند التكلفة أو المصروف يُسمح بتنزيله من الدخل.
• الاعتراف بتنزيل بند التكلفة أو المصروف ولكن الاعتراض بأن قيمته غير حقيقية.
• الاعتراف بتنزيل بند التكلفة أو المصروف وأن قيمتة حقيقية ولكن الاعتراض على أن هناك مبالغ في هذا المصروف نتيجة للاستخدام الغير مبرر.
أولاً: الاستهلاك:-
هناك مشكلة في تعريف الاستهلاك وحسابه واستخدامه ومسمياته، فالاستهلاك هو عبارة عن تطبيق لمبادئ محاسبية متعارف عليها والتي يتحفظ عليها مأمور الضرائب فضلاً عن اختلاف طبيعة كل أصل وطريقة استخدامه وبالتالي استهلاكه.
وهناك عدة طرق للاستهلاك منها طريقة القسط الثابت والقسط المعجل المتناقص وحجم الإنتاج ... إلخ. وعلى الرغم من أن أكثر طرق الاستهلاك شيوعًا هي طريقة القسط الثابت والتي تعد أكثر قبولاً لدى قوانين الضريبة.
شروط اعتماد الاستهلاك للخصم من وعاء الضريبة:-
1. أن يكون الاستهلاك مؤكدًا وحقيقيًا.
2. عدم الإسراف والمغالاة في قسط الاستهلاك (نسبة الإستهلاك) .
3. أن تعود ملكية الأصل المستهلك للمنشأة (لا تحسب استهلاك للأصول المستأجرة عدا الأصول المسأجرة بعقود الإيجار التمويلي ) .
4. سنوية قسط الاستهلاك أي أن يخص السنة المالية.
ثانيًا: تكلفة الفائدة:-
يعترف بتكلفة الفوائد على الاقتراض والديون والسلفيات بشرط أن تكون تلك الفوائد مستحقة عن أموال استثمرت لإنتاج الدخل، ولا يعترف بالفوائد على قروض الممولين الأفراد والشركاء المتضامين أو فوائد على رؤوس أموالهم باعتبارها من طرق توزيع الربح بين الشركاء ، ويتحيز المشرع مع التمويل الخارجي (الإقتراض) بالسماح بتنزيل الفوائد المترتبة عليها ويتحيز ضد التمويل الذاتي عن طريق زيادة رأس المال ، مع أن الأصل من الناحية الإقتصادية تشجيع الإستثمارات التي يتم تمويلها ذاتيا خاصة الأجنبية منها .
ثالثًا: المصروفات الشخصية:-
تظهر مشكلة المصروفات الخاصة بالممول في حالة شركات الأفراد والشركات العادية حيث يكون من الصعب تحديد أن هذه النفقات شخصية أو تتعلق بنشاط الشركة، فيسمح قانون الضريبة بخصم كافة الغرامات والمصروفات القضائية والمخالفات المدنية والجزائية المتعلقة بنشاط الشركة والتي تكون لأغراض إنتاج الدخل ، ولا يسمح بتنزيل المصروفات الخاصة بصاحب العمل والمصروفات القضائية ورسوم الدعاوى وأتعاب المحاماة والمخالفات الجنائية والغرامات الشخصية بسبب مخالفة قوانين معينة أو التسعيرة أو قوانين الضرائب.



رابعًا: الخسائر المرحلة:-
تثار عدة تساؤلات حول الخسائر المرحلة مثل هل يسمح بتنزيل الخسائر من الدخل الخاضع للضريبة، وهل يتم خصمها مرة واحدة أو على دفعات وهل هناك عدد محدد لسنوات الخسارة المرحلة .... إلخ.
ولذلك هناك شروط لتنزيل الخسائر المرحلة مثل:-
1- يتم تنزيل الخسارة من الدخل المتحقق من مصادر آخرى وبشرط أن تكون محددة بحسابات ختامية صحيحة .
2- يمكن ترحيل مبالغ الخسارة التي تحققت إلى خمس سنوات متتالية حتى يتم تسويتها .
3- لا يسمح بتنزيل أي خسائر تحققت خارج الوطن للمكلف .
مثال:
شركة غزة لصناعة الملابس (شركة مساهمة خصوصية) حققت في عام 1990 خسائر بلغت 85000 $ ، وكانت نتيجة أعمالها للسنوات التالية أرباح كالتالي:-
السنة أرباح
91 5000 $
92 7000 $
93 9000 $
94 11000 $
95 15000 $
96 20000 $
97 25000 $
المطلوب: تحديد الربح الخاضع للضريبة في الأعوام المذكورة.
السنة المالية ربح (أو خسارة) الخسائر المسموح بتنزيلها الخسائر المدورة الأرباح الخاضعة للضريبة
90 (85000) - (85000) -
91 5000 5000 (80000) -
92 7000 7000 (63000) -
93 9000 9000 (52000) -
94 11000 11000 (41000) -
95 15000 15000 (26000) -
96 20000 - - 20000
97 25000 - - 25000


رابعًا: تنزيل مصاريف التأسيس:-
تعرف مصروفات التأسيس بتكلفة التنظيم التي أنفقت على المشروع قبل البدء في التشغيل الفعلي وتكون عادة من الشركات المساهمة أكثر منها في الشركات الفردية أو العادية وتعتبر هذه التكاليف من النفقات الإيرادية المؤجلة التي يستفاد منها خلال أكثر من فترة مالية واحدة ويسمح بخصمها على أساس توزيعها على عدد مناسب من السنوات المالية 5 سنوات وتسمى المبالغ المخصومة بمصروف الإطفاء ومن هذه المصاريف الدراسات والاستشارات والأبحاث الأولية للمشروع، ومصاريف الاكتتاب في الأسهم والسندات ورسوم التسجيل والترخيص وتصميم الأنظمة المختلفة، وبذلك تعامل هذه المصاريف كالمصاريف المدفوعة مقدمًأ.

خامسًا: تنزيل تكلفة الأصول غير الملموسة الأخرى:-
يسمح بتنزيل أقساط إطفاء الشهرة أو الأصول غير الملموسة في مدة لا تتجاوز 5 سنوات على الرغم من أن هذه المدة قصيرة جدًا، فتصل في بعض الدول إلى 40 سنة ، ولا يسمح بتنزيل أقساط إطفاء الأصول غير الملموسة المقدرة .

سادسًا: تكلفة إصدار السندات:-
يسمح بتنزيل الفوائد المستحقة على السندات سنويًا وتكلفة إصدار السندات وبيعها وتسويقها والخسائر الناتجة عن تسديد السندات واستردادها ولا يسمح بتنزيل دفعات سداد السندات نفسها على اعتبار أنها تسديد ديون ، كما لا يسمح بتنزيل الفوائد المترتبة على القروض الشخصية للشركاء أو غيرهم ، ولا الفوائد المترتبة على المسحوبات الشخصية أوفوائد رأس المال .
سابعًا: تنزيل مصاريف البنود الأخرى:-
من المصاريف الأخرى التي تثار حولها مشاكل الضريبة مصاريف الضيافة والسفر والمخصصات والاحتياطيات والديون المعدومة.
* الديون المعدومة: يسمح بتنزيلها وفق المادة 9 من القانون وتعتمد الديون الصغيرة غالبا بدون إثباتات قضائية أما الديون الكبيرة فيطلب تقديم مستندات رسمية كحكم محكمة أو وفاة المدين .. إلخ (المادة السابقة)، وأن يبين المكلف أنه قد قام باتخاذ كافة الإجراءات اللازمة لتحصيل الدين وأنه تم إعدامها فعلاً في الدفاتر المحاسبية وأن يتعهد برد أي مبالغ يتم تحصيلها من هذه الديون في سنة الحصول عليها.
* المخصصات والاحتياطيات:- تعتبر الاحتياطيات عبئًا قابلاً للتنزيل لشركات التأمين عند احتساب الضريبة بشرط أن تستخدم للغرض الذي خصصت من أجله وإلا تعتبر ضمن الإيرادات ،كما يسمح بتنزيل المخصصات للبنوك والمؤسسات المالية حسب القانون .
أما الاحتياطيات في الشركات فلا يجوز تنزيلها لأي سبب كان فهي تعتبر توزيع للربح وليس عبئًا عليه.
* سابعًا:- الرواتب والأجور:-
يسمح القانون الضريبي بتنزيل الرواتب والأجور المدفوعة للموظفين والعاملين بشرط أن تكون حقيقية وليس وهمية حتى ولو كانت لصاحب الشركة أو لأقاربه كالأبناء والزوجة وخلافه وبشرط أن لا يكون فهيا مغالاة أو مبالغة ، فإن ثبت لمأمور التقدير أنها غير حقيقية يتم إضافتها للدخل ، ولا يجوز تنزيل رواتب الشركاء المساهمين على اعتبار أنها توزيع للربح ، ويجوز تنزيل مبالغ مقابل إكراميات أو مكافآت بشرط أن تكون حقيقية ، أى أن الرواتب والأجور المعترف بها هي المدفوعة حسب قوانين العمل .
مثال:-
أظهر حساب إحدى الشركات المقدم لمصلحة ضريبة الدخل أن ربحها الصافي عن عام 1991 بلغ 50000$ وعند فحص الدفاتر والسجلات تبين ما يلي:-
1. أظهر حساب الرواتب والأجور أن مبلغ 3000$ مدفوعة لأحد أبناء الشركاء وقد تحقق لمفتش الضرائب أن الشخص المعني لا يتقاضى أجرًا ولا يعمل لدى الشركة.
2. أنه تم دفع سلفة مقدمًا لأحد الموظفين قيمتها 2000$ وسجلت على مصروفات العام الحالي.
المطلوب: حساب الدخل الخاضع للضريبة.
الدخل حسب دفاتر المكلف 50000
+ رواتب ابن أحد الشركاء غير المعترف به 3000+
+ سلفة مقدمة غير معترف بها 2000+
الدخل الخاضع للضريبة 55000$

أمثلة تطبيقية (البنود مثار الخلاف مع الضريبة)
1- فيما يلي حساب الأرباح والخسائر لإحدى الشركات في 31/12/96
حـ/ الأرباح والخسائر
30000 رواتب وأجور 100000 إجمالي الدخل
10000 استملاك آلات
9000 حملة دعائية
3000 ديون معدومة
48000 صافي دخل
100000 100000
ومن خلال فحص السجلات تبين ما يلي:-
1. أن ضمن بند الرواتب والأجور 3000$ دفعت مقدمًا عن العام 97 لمدير التسويق.
2. أن استهلاك الآلات هو متعلق بالآلات الموجودة لدى الشركة منذ 1/7/96 وقيمتها 100000 دولار تستهلك بواقع 10% سنويًا.
3. قامت الشركة في بداية عام 94 بحملة ترويجية كلفت 15000$ تم الاتفاق على توزيعها على 5 سنوات.
4. هناك ديون محصلة (مستردة) قيمتها 5000$ سبق إعدامها في العام 93 واعتمدت كنفقات.
المطلوب: إجراء التعديلات وتقدير قيمة الضريبة المستحقة على الشركة المذكورة في الحالات التالية:-
أ‌- الشركة منشأة فردية يملكها السيد محمد سعيد وهو متزوج ويعول 3 أبناء بالإضافة لوالدته.
ب‌- الشركة منشأة تضامن يملكها السيدان/ محمد سعيد وخالد حسن ويتقاسمان الأرباح مناصفة علمًا بأن السيد خالد متزوج ويعول والديه .
ج‌- الشركة مساهمة عامة
الحل: يتم أولاً إجراء التعديلات اللازمة بإحدى طريقتين:
الأولى: عمل التعديلات على الدخل
صافي الدخل قبل التعديلات 48000
+ بنود لا تعد من التكاليف بنود لم تدرج ضمن الإيرادات
+ الرواتب والأجور 3000
+ ديون مستردة 5000
+ استهلاك آلات 5000
+ حملة دعائية 6000
صافي الدخل بعد التعديل 67000$
الثانية:- إعادة تصوير حـ/ الأرباح والخسائر
حـ/ الأرباح والخسائر
27000 رواتب وأجور 100000 إجمالي الدخل
5000 استهلاك آلات 5000 ديون مستردة
3000 حملة دعائية
3000 ديون معدومة
67000 صافي دخل
105000 105000
ثانيًا: حساب الضريبة المستحقة:-
أ- بفرض أن الشركة فردية
صافي الدخل 67000 $
- إعفاء مقيم 3000 $
- إعفاءات عائلية 2500 $
مجموع الإعفاءات 5500 $
الدخل الخاضع للضريبة 61500 $
الضريبة المستحقة = 10000 X 8% = 800 $
6000 X 12% = 720 $
45500 X 16% = 7280 $
الضريبة المستحقة = 8800 $
ب- بفرض أن الشركة شركة تضامن:-
صافي الدخل بعد التعديل 61500 $
حصة الشريك محمد سعيد 50% حصة الشريك خالد حسن 50%
صافي الدخل 30750 $ 30750 $
- إعفاء مقيم 3000 $ 3000$
- إعفاء عائلي 2500 $ 1500 $
الدخل للضريبة 25250 $ 26250 $
الضريبة المستحقة :
10000*8%=800$ 4600$ 10000*8%=800$ 4760$
6000*12%=720$ 6000*12%=720$
19250*16%=3080$ 20250*16%=3240$
ج) بفرض أن الشركة مساهمة:- الضريبة المستحقة = 61500$ X 15% = 9225 $
ضريبة المهن الحرة:
المهن الحرة هي عبارة عن الأعمال التي تقدم خدمات على قدر عال من التخصص الذي يعتمد على الجهد الذهني والدخل من المهن الحرة هو الإيراد الناتج من مزاولة العمل بصفة ذاتية وبشكل مستقل وبحرية على مسئولية صاحب المهنة معتمدًا على الإيراد الناتج عن العمل، وهي مباشرة تسري على الأشخاص الطبيعيين وشخصية وتفرض بشكل سنوي وعلى أساس الاستحقاق أو القبض وإقليمية ويشترط أن يمارس صاحب المهنة عمله بشكل مستقل دون رابط بجهة عمل معينة .
مثال: علاء الدين طبيب لديه عيادة في غزة حقق دخل خلال سنة 2002 بلغ 60000 $ وبلغت مصروفاته خلال السنة كالتالي:-
8000 $ راتب سكرتيرة ، 4000 $ إيجار عيادة وكهرباء، 1000 $ استهلاك معدات طبية وأثاث، فإذا علمت أن السيد علاء متزوج ولديه ولد ويعيل والديه فما هي الضريبة المستحقة على الدخل.
إجمالي الدخل (الإيرادات) 25000 $
- المصروفات للعيادة:
راتب سكرتيرة 8000
إيجار عيادة وكهرباء 4000
استهلاك معدات 1000
الدخل قبل الإعفاءات 12000 $
- إعفاء مقيم 3000
- إعفاءات عائلية 2000
الدخل الخاضع للضريبة 7000 $
الضريبة المستحقة = 7000 * 8% = 560 $
التقدير الضريبي :
مثال رقم 1
شركة العطاء شركة مساهمة خصوصية تعمل في مجال بيع البلاط جملة ومفرق ، وعند فحص حساباتها لعام 1996 اتضح أن :
مبيعات الجملة يوجد بها فواتير بيع منتظمة ، بينما مبيعات المفرق سجلت كإيراد يومي دون تفاصيل ، وقام مفتشو الضرائب بجمع المعلومات الإضافية التالية للتحقق من صحة البيانات وكانت كما يلي :
أولا الأسعار :
نوع البلاط سعر التكلفة سعر البيع
جملة مفرق
أ 15 20 22
ب 18 24 26
ج 20 26 28
د 25 30 32
هـ 30 35 38
ثانيا المخزون :
نوع البلاط المخزون في 1/1/96 المخزون في 31/12/96
أ 500 600
ب 300 300
ج 150 180
د 100 50
هـ 60 20
ثالثا المشتريات : رابعا المبيعات بالجملة :
نوع البلاط المشتريات خلال العام نوع البلاط كمية مبيعات الجملة
أ 5000 أ 3000
ب 3000 ب 2000
ج 2000 ج 1500
د 1000 د 800
هـ 500 هـ 500
وبلغت المبيعات المصرح بها في حساب المتاجرة كما يلي :
مبيعات الجملة خلال السنة 188500 $ ، ومبيعات المفرق خلال السنة 9480 $
المطلوب : ما هي الإجراءات الازمة من أجل التحقق من صحة المبيعات .
الحل :
1. تحديد الفرق في المبيعات ( والذي يمثل مبيعات المفرق ) :
نوع البلاط بضاعة 1/1 مشتريات بضاعة 31/12 مبيعات حقيقية مبعات جملة مبيعات مفرق
أ 500 5000 600 4900 3000 1900
ب 300 3000 300 3000 2000 1000
ج 150 2000 180 1970 1500 470
د 100 1000 50 1050 800 250
هـ 60 500 20 450 500 40

2. التحقق من صحة مبيعات الجملة :
نوع البلاط الكمية المباعة سعر الوحدة قيمة المبيعات
أ 3000 20 60000
ب 2000 24 48000
ج 1500 26 39000
د 800 30 24000
هـ 500 35 17500
المجموع 188500

وهي نفس مبيعات الجملة المعلن عنها في حساب المتاجرة
3. التحقق من صحة مبيعات المفرق :
نوع البلاط الكمية المباعة سعر الوحدة قيمة المبيعات
أ 1900 22 41800
ب 1000 26 26000
ج 470 28 13160
د 250 32 8000
هـ 40 38 1520
المجموع 90480
وهي تختلف عن المبيعات المعلن عنها بالمفرق
مبيعات المفرق التي أخفيت = المبيعات الحقيقية ( المحسوبة ) – المبيعات المعلن عنها في ح/ المتاجرة
مبيعات المفرق التي أخفيت = 90480 - 9480 = 81000 $
وبالتالي يكون مبلغ المبيعات الحقيقية = 188500 + 90480 = 278980 $


مثال 2
مكتبة الهلال هي الوكيل الوحيد للشركة الفلسطينية لإنتاج الأقلام ، وحسب الاتفاقية بين الموزع والشركة المنتجة تحدد الاسعار من الشركة المنتجة ، والوكيل قام بالتوزيع للمكتبات الأخرى بسعر الجملة وأصدر فواتير بجميع مبيعات الجملة بينما مبيعات التجزئة سجلي في دفتر الايراد اليومي
وفي نهاية العام أعد الوكيل حساباته المالية وأظهر ح/ الأرباح والخسائر ربحا قدره 250000 $
وتم جمع المعلومات التالية عن هذا الوكيل وكانت كالتالي :
المصنع ينتج 3 انواع من الاقلام واسعار الشراء والبيع كانت :
نوع المنتج الفترة من 1/1/96-31/7/96 الفترة من 1/896-31/126
سعر الشراء سعر البيع سعر الشراء سعر البيع
جملة مفرق جملة مفرق
أقلام أ 10 11 12 12 13.2 14.4
أقلام ب 20 22 24 24 26.4 28.8
أقلام ج 30 33 36 36 39.6 43.2
المشتريات خلال الفترة :
المشتريات من الفترة 1/1/96/7/96 المشتريات من الفترة 1/1/96/7/96
أقلام أ 50000 قطعة 40000 قطعة
أقلام ب 40000 قطعة 30000 قطعة
أقلام ج 30000 قطعة 20000 فطعة
المخزون أول الفترة وأخر الفترة :
نوع المنتج مخزون 31/12/95 مخزون 31/12/96
الكمية السعر القيمة الكمية السعر القيمة
أقلام أ 5000 10 50000 6000 12 72000
أقلام ب 3000 20 60000 5000 24 120000
أقلام ج 2000 30 6000 4000 36 144000

وأظهر ح/ الأرباح والخسائر أن :
مبيعات الجملة 2000000$ ، ومبيعات التجزئة 1500000$
المطلوب معالجة المعطيات السابقة والتأكد من حجم المبيعات على فرض أن مبيعات الجملة صحيحة ،
وما هو الربح الذي يجب أن يخضع للضريبة .




الحل :
1. حساب تكلفة المبيعات الحقيقية :
البيان بضاعة 1/1 مشتريات 1/1-31/7/96 مشتريات 1/8-31/12/96 بضاعة 31/12 تكلفة المبيعات
أقلام أ 50000 500000 480000 (72000) 958000
أقلام ب 60000 800000 720000 (120000) 1460000
أقلام ج 60000 900000 720000 (144000) 1536000
المجموع 170000 2200000 1920000 (336000) 3954000
2. ايجاد نسبة الربح للجملة ونسبة الربح للمفرق = (سعر البيع - سعر الشراء ) / سعر الشراء
الصنف نسبة الربح للجملة نسبة الربح للمفرق
الأقلام أ (11 – 10) / 10 = 10% (12 – 10) / 10 = 20%
الأقلام ب (22 – 20) / 20 = 10% (24 – 20) / 20 = 20%
الأقلام ج (33 – 30) / 30 = 10% (36 – 30) / 30 = 20%

3. حساب التكلفة للمبيعات حسب ما هو معلن :
التكلفة للمبيعات حسب ما هو معلن = تكلفة المبيعات للجملة + تكلفة المبيعات للتجزئة
التكلفة للمبيعات حسب ما هو معلن = 1800000 + 1200000 = 3000000 $
تكلفة المبيعات الحقيقية = 3954000 ( من الجدول الأول )
الفرق في التكلفة ( تكلفة مخفاة ) = تكلفة المبيعات الحقيقية - التكلفة للمبيعات حسب ما هو معلن
الفرق في التكلفة ( تكلفة مخفاة ) = 3954000 – 3000000 = 954000 $
4. حساب المبيعات الغير معلن عنها :
على فرض أن مبيعات الجملة صحيحة ، إذا الخطأ في مبيعات التجزئة
مبيعات التجزئة الغير معلن عنها = تكلفة المبيعات الغير معلن عنها / نسبة التكلفة للمبيعات
مبيعات التجزئة الغير معلن عنها = 954000 / 80% = 1192500 $
الربح الغير معلن عنه = المبيعات الغير معلن عنها – تكلفة المبيعات الغير معلن عنها
= 1192500 - 954000 = 238500 $
الربح المعلن عنه = 3500000 – 3000000 =
5. الربح الواجب الخضوع للضريبة = الربح المعلن الغير عنه + الربح المعلن عنه
الربح الواجب الخضوع للضريبة = 238500 + 250000 = 488500 $

التخطيط الضريبي :
عادة ما يرغب الكلف بتخفيض قيمة الضريبة المستحقة للحد الأدنى لفترة معينة وفي حدود القانون ، وهذا ما يعرف بالتخطيط الضريبي ، حيث تعطي القوانين الضريبية فرصة للإستفادة من بعض المواد التي تعود بالفائدة على المكلف حسب التشريعات الضريبية من دولة لاخرى .
فمثلا لا يمكن التخطيط الضريبي في حالة أن يكون التشريع الضريبي يعترف فقط بطريق واحدة للاستهلاك أو لا يعترف التشريع الضريبى بخصم الفائدة كمصروف والسماح بتنزيله من اجمالي الدخل .
وهنلك فرق بين التخطيط الضريبي ( أو التجنب الضريبي أو رسم الإستراتيجيات الضريبية ) وهو يقوم على تجنب أو تخفيض الضريبة المستحقة ما أمكن وفق القانون ، فيحق للمكلف البحث عن الوسائل القانونية لتخفيض الضريبة أو تأجيلها مثل تخطيط التدفقات النقدية بحيث تخضع لنسب ضريبية مخفضة لأو الإستفادة من الإعفاءات الضريبة أو التنزيلات ( المادة 8،9،10، 21،17 من القانون ) .
وبين التهرب الضريبي : وهو عمل مخالف للقانون حيث لا يقدم المكلف إقراره الضريبي في موعده بيانات خطأ لغرض التهرب من دفع الضريبة المستحقة ، ويتعرض المكلف للعقوبات المالية أو الادارية لأو كلاهما معا ( المادة 40،39،38 من القانون ) .